Il ne faut pas être grand clerc pour savoir que la taxation des revenus en société est largement inférieure à la taxation de ces mêmes revenus en personne physique, d’autant que ces derniers sont agrémentés des cotisations sociales d’indépendant.

Bon nombre de dirigeants de sociétés personnelles constituées pour abriter leurs activités professionnelles sont donc tentés de limiter au maximum le montant de la rémunération qu’ils prélèvent dans leur société, et de capitaliser au maximum le bénéfice dans le giron de la société.

Sur le plan fiscal, il n’y a rien à redire, et cela permet de faire de plantureuses économies fiscales, en toute légalité. Le Ministre des Finances ne s’est-il d’ailleurs pas fait le porte drapeau de la taxation de l’ordre des 26 % des revenus imposables en société, … pour autant que l’on soit reconnu comme PME et que l’on puisse bénéficier de la déduction des intérêts notionnels ? 26%, c’est moins que le taux le plus bas de l’impôt progressif à l’impôt des personnes physiques, compte tenu des additionnels communaux !

Il y a tout de même un obstacle : on ne peut, sous prétexte d’économie fiscale, vouloir vivre comme un hermitte en ne prélevant que le minimum vital dans sa société devenue une tire-lire, tant ses bénéfices accumulés sont grands, et continuer à mener grand train.

D’où la dérive bien connue du compte courant qui devient de plus en plus largement débiteur au fil des ans.
Un compte courant débiteur a aussi des conséquences fiscales : la taxation d’un avantage de toute nature, fixé par l’art.18 arcir/92 sur l’intérêt que n’a pas perçu la société sur cette avance de fonds, et dont le taux n’a rien à voir avec ce que pratique la Banque Centrale Européenne pour l’instant. En cas de difficulté de la société, le compte courant est directement exigible par le liquidateur ou le curateur. Et il y a aussi le fait que lorsque les actifs de la société ne sont plus guère représentés que par un compte courant débiteur sur le dirigeant, il faut alors se poser la question de savoir où est encore l’esprit sociétal…

Il vaut donc mieux éviter les dérives. Mais comment ?

1- augmenter la rémunération du dirigeant : cela revient à choisir l’effet contraire de l’objectif voulu. A éviter donc, dans la mesure du possible

2- distribuer des dividendes : attention dans ce cas aux limitations de l’art.215 al.3 cir/92, qui entraînent la perte du taux réduit de l’Isoc, et au fait que les dividendes sont précomptés au minimum à 15% et à 25% au pire, ce qui, in fine, revient plus ou moins à la taxation dudit bénéfice prélevé sous forme de rémunération, à l’exception des cotisations sociales d’indépendant

3- faire racheter ses actions (SA) ou parts sociales (SPRL) par la société : depuis le 01.01.2009, ces sociétés peuvent racheter jusqu’à 20% de leurs propres actions ou parts sociales. Voilà qui permettra de régler le problème du compte courant débiteur en une seule fois.

Oui, mais …

– il y a un formalisme : majorité spéciale à l’assemblée (75% en SPRL et 80% en SA), ce qui n’est pas vraiment un problème dans les PME fermées aux tiers

– il y a un coût : le boni de liquidation de 10% (mais il ne serait pas différent en cas de liquidation)

– la perte à due concurrence de base de calcul de la déduction des intérêts notionnels, ce qui est finalement le seul inconvénient en termes de continuité.

Extrait actualité FiscalNet – 06/08/2009

Technique d’exonération des subsides en capital visés aux art. 193bis et 193ter, CIR 92, lorsqu’une société comptabilise ces subsides en produits de manière excédentaire et lorsque les immobilisations subsidiées sont acquises en cours de période imposable par une société autre qu’une petite société au sens de l’art. 15, CSoc. – Incidences en matière de déduction pour
INTRODUCTION

1. La présente circulaire précise les directives en matière de subside en capital dont notamment la technique et le montant d’exonération des subsides en capital visés aux art. 193bis et 193ter, CIR 92, d’une part lorsqu’une société comptabilise en produits des subsides de l’espèce pour un montant supérieur à la quotité prescrite par la réglementation comptable et fiscale et d’autre part lorsque des immobilisations subsidiées sont acquises en cours de période imposable par une société autre qu’une petite société au sens de l’art. 15, § 1 er, CSoc., soumise à l’art. 196, § 2, CIR 92, qui limite le prorata d’amortissement admis fiscalement.

2. Pour rappel, l’art. 193bis, CIR 92, vise notamment les subsides en capital attribués par les régions dans le cadre de la législation d’expansion économique. Cette disposition exonère les primes et subsides notifiés à partir du 1.1.2006, et pour autant que la date de notification se rapporte au plus tôt à la période imposable qui se rattache à l’ex.d’imp. 2007 (art. 119, L 23.12.2005) (1).

3. Pour sa part, l’article 193ter, CIR 92, exonère notamment les subsides en capital sur les immobilisations incorporelles et corporelles, qui sont attribués à des sociétés dans le cadre de l’aide à la recherche et au développement par les institutions régionales compétentes, dans le respect de la réglementation européenne en matière d’aide d’état. Cette exonération est applicable aux primes et subsides notifiés à partir du 1.1.2007, et pour autant que la date de notification se rapporte au plus tôt à la période imposable qui se rattache à l’exercice d’imposition 2008 (art. 142, L 25.4.2007) (2).

4. Les subsides précités sont exonérés dans la mesure où ils deviennent taxables en vertu de l’article 362, CIR 92. Pour mémoire, l’art. 362, CIR 92, prévoit une taxation étalée des subsides en capital en ce sens qu’ils sont considérés comme des bénéfices de la période imposable au cours de laquelle ils ont été alloués à des périodes imposables subséquentes, et ce, proportionnellement aux amortissements fiscalement admis sur les actifs subsidiés.

5. L’exonération des subsides prévues aux art. 193bis et 193ter, CIR 92, s’opère par une majoration de la situation du début des réserves.

(1) Loi du 23.12.2005 relative au pacte de solidarité entre les générations, MB 30.12.2005.
(2) Loi du 25.4.2007 portant des dispositions diverses (IV), MB 8.5.2007.

II. SUBSIDES EN CAPITAL COMPTABILISES DE MANIÈRE EXCEDENTAIRE EN PRODUITS

6. Certaines sociétés comptabilisent les subsides en capital directement en produits, en contravention avec la législation comptable (art. 95, § 2, VI, AR/CSoc.). Cette comptabilisation erronée ne peut pas avoir d’effet sur la base de calcul de la déduction pour capital à risque étant donné que les fonds propres comptables à prendre en considération doivent avoir été établis, conformément au droit comptable.

7. Lorsque la société porte directement en produits un subside en capital il convient, en vertu de l’art. 362, CIR 92, de limiter le montant imposable en principe à la quotité proportionnelle du subside qui correspond aux amortissements admis pour la période imposable. La partie excédentaire qui figure dans les produits comptables est neutralisée par une réserve négative. Dans l’hypothèse d’un subside en capital visé à l’article 193bis ou 193ter, CIR 92, il y a lieu de limiter la majoration de la situation du début des réserves à la partie du subside qui est considérée comme bénéfice de la période imposable sur la base de l’article 362, CIR 92.
La réserve négative constituée en vue de neutraliser l’excédent de subside repris en produits est ramenée progressivement à zéro en proportion des amortissements admissibles fiscalement pour chaque période imposable ultérieure.

Extrait actualité FiscalNet – 11/08/2009

Le Moniteur du 21.08.2009 a publié un arrêté royal du 31.07.2009 adaptant les art.106 et 107 de l’AR/CIR 92 en matière de renonciation à la perception du précompte mobilier.

La renonciation est étendue aux dividendes payés aux établissements belges de sociétés établies dans un autre Etat membre de l’Espace économique européen et aux primes d’émission minimes afférentes à des titres émis par certaines entités établies dans un autre Etat membre de l’Espace économique européen.

Extrait actualité FiscalNet – 25/08/2009

Le Service des décisions anticipées a publié en juin 2009 six ‘nouveaux’ ‘avis’ : quatre projets d’avis – parmi lesquels un avis en matière de plus-values internes – et deux avis définitifs. Sur le site ( www.ruling.be), chacun est invité à donner son opinion par email au président de la Commission, Mr. Batselier, d’ici le 15 septembre 2009.

Anciennes ’positions’…

Le Service des décisions anticipées (aussi appelé « Commission des Rulings ») est un service auprès duquel un contribuable peut obtenir la sécurité à propos du traitement fiscal d’une opération déterminée. Depuis quelques années il exposait sur son site internet sa ‘position’ sur quelques matières fiscales. Il y décrivait dans quelles circonstances un ruling positif ou négatif serait accordé pour une certaine opération. Mais il n’était pas rare d’y retrouver certaines conditions que la loi n’exige pas explicitement.

L’une de ces positions concernait les ‘plus-values internes’ sur actions. Il s’agit des plus-values sur actions réalisées par une personne physique suite à la cession, à une société holding propre, d’actions d’une société opérationnelle qu’elle détient à titre privé. La loi stipule que les plus-values internes sont exonérées d’impôt lorsqu’elles sont réalisées dans le cadre de la gestion normale d’un patrimoine privé ou, en d’autres mots, lorsque le cédant a agi en bon père de famille. Par le passé, l’administration fiscale affirmait assez souvent que cette condition n’était pas remplie et imposait dès lors ces plus-values au titre de revenus divers au taux de 33% (majoré des centimes additionnels communaux).

Pour éviter les sempiternelles discussions entre le contribuable et l’administration fiscale sur la question de savoir quand on agit ou pas en bon père de famille, la Commission des Rulings a publié en 2006 une position dans laquelle étaient énumérés une série de conditions et d’engagements que le contribuable devait respecter pour que la plus-value – selon la Commission – soit exonérée d’impôt. Ainsi savait-on qu’en principe, en cas de vente à une société holding propre d’actions d’une société opérationnelle qu’on détient à titre privé, la décision serait défavorable. Et qu’en cas d’apport, pour obtenir une décision positive, il fallait rencontrer une des conditions de base, à savoir s’engager à ce que pendant une période de trois ans à compter de l’apport, aucune réduction de capital n’ait lieu dans la société holding. L’avantage de cette position (comme des autres positions exprimées) était de donner au contribuable une certaine sécurité : du moment qu’il respectait les conditions, on pouvait la plupart du temps savoir qu’on obtiendrait un ruling positif.

… qui disparaissent

Il y a quelques mois, toutes les positions avaient été retirées du site internet. Le ministre des finances affirma qu’elles devaient être adaptées à l’évolution de la jurisprudence et de la doctrine. En effet, en matière de plus-values réalisées en dehors de la gestion normale d’un patrimoine privé, la Cour de cassation avait affirmé le 30 novembre 2006 que le montant imposable de la plus-value réalisée se limitait à la partie anormale du bénéfice, à savoir la partie de l’opération qui excède les frontières de la gestion normale d’un patrimoine privé. En pratique cela revenait le plus souvent à réduire la base imposable à une peau de chagrin. Et il devenait quasi sans intérêt de savoir si une opération cadrait ou non avec la gestion normale d’un patrimoine privé… Pour être complets, signalons que dans de récentes décisions, certains cours et tribunaux ne suivaient pas la position de la Cour de cassation.

La législation aussi en matière de plus-values internes a été modifiée. Plus précisément, l’article 90, 1° du C.I.R. 1992 a récemment été modifié par la loi sur les fusions. Les plus-values internes sont désormais rendues imposables par l’article 90, 9° du C.I.R. 1992 en ce sens que, conformément à la nouvelle législation, la plus-value intégrale est imposée si l’opération ne cadre pas avec la gestion normale d’un patrimoine privé et n’est pas réalisée dans le cadre de l’activité professionnelle.

Nouveaux ’avis’

A la lumière de l’évolution de la doctrine et de la jurisprudence, la Commission des Rulings a adapté et publié le 22 juin 2009, ses anciennes positions. Il faut tout d’abord pointer le fait que là où le site présentait des « positions », aujourd’hui, on parle d’« avis ». Un terme qui nous paraît plus exact. On ne peut en effet perdre de vue que la Commission des Rulings n’a aucune compétence législative, ni judiciaire. En effet, si la Commission des Rulings rend une décision négative, cela ne signifie pas automatiquement que l’opération doive suivre le traitement fiscal que la Commission présente. Le traitement fiscal d’une opération découle de la loi fiscale. En cas de divergence d’interprétation entre le contribuable et l’administration fiscale, c’est en fin de compte le juge qui imposera son interprétation.

Avis en matière de plus-values internes

Parmi les six nouveaux avis, il y en a deux définitifs, à savoir un qui traite de l’abandon de créance et un autre en matière de prix de transfert. Les quatre autres avis (« Revenus définitivement taxés Hong Kong », « Plus-values internes », « Emphytéose » et « Usufruit ») n’en sont encore qu’au stade de projets et n’ont donc qu’un caractère provisoire. Comme nous l’indiquions d’emblée, chacun est invité à donner ses observations en adressant un email au président, Monsieur Batselier. Nous traitons ici des principales nouveautés par rapport à l’ancienne position en matière de plus-values internes.

Tout d’abord, ce nouvel avis tient compte (logiquement) des nouvelles législation et jurisprudence.

En cas de vente d’actions, le projet d’avis est relativement sommaire : il était clairement indiqué auparavant si la décision qui serait prise serait positive ou négative selon les cas (par exemple : vente à un tiers, vente à une holding propre). Le projet d’avis actuel est plus nuancé : lors de la vente d’actions, l’opération projetée sera toujours confrontée aux critères de la jurisprudence.

En cas de vente d’une société de liquidités (à savoir une société qui ne détient que du cash), l’ancienne position précisait qu’en principe aucune décision n’y serait favorable. Dans le projet d’avis publié aujourd’hui, on est plus nuancé et il est affirmé que, pour apprécier l’opération, il sera notamment mieux tenu compte de la jurisprudence qui est généralement – aux dires de la Commission des Rulings – en défaveur du contribuable.

De même en ce qui concerne l’apport d’actions, l’avis se veut plus nuancé : dans ce cas aussi l’opération sera confrontée à des critères jurisprudentiels. Dans l’ancienne position, on prétendait qu’en principe un ruling positif serait accordé en cas d’apport d’actions dans une société non contrôlée ou si l’apporteur respectait une série d’engagements. Les engagements demandés subsistent toujours dans le nouvel avis et sont en grande partie identiques à ceux qui étaient demandés précédemment. Deux nouveaux engagements ont été ajoutés au cas où il y a plusieurs actionnaires qui veulent faire un apport des actions de leur(s) société(s) opérationnelle(s) dans leur société holding personnelle respective. Il s’agit des deux engagements suivants :

– « Si, pendant une période de trois ans à partir de l’apport des actions dans les sociétés holdings, des réductions de capital et/ou des distributions de dividendes plus élevés sont nécessaires afin de permettre aux holdings de réaliser de nouveaux investissements, ces réductions de capital et/ou distributions de dividendes plus élevés seront limitées au montant de l’investissement ‘le plus onéreux’ qui sera fait par les holdings concernées. Chaque holding recevra en conséquence un montant qui correspond à l’investissement ‘le plus onéreux’ qu’une des holdings effectuera. Si une des holdings ne consacre pas (totalement) ces sommes à de nouveaux investissements, celles-ci doivent rester bloquées auprès de la holding concernée. Elles ne peuvent en aucun cas être transférées vers les actionnaires personnes physiques.

– Si une des holdings susmentionnées n’effectue pas d’investissements à concurrence du montant total des réductions de capital et/ou des distributions de dividendes plus élevés pendant la période des trois ans, ces holdings ne consacreront pas ces sommes excédentaires à une réduction de capital avant que ces sommes – dans la mesure où elles ne sont pas affectées à des investissements – ne soient redistribuées comme dividendes (avec retenue de précompte mobilier) aux actionnaires personnes physiques. »
Comme nous l’avons indiqué ci-dessus, ces engagements ne sont repris nulle part dans la loi. C’est peut-être pour cela que le projet d’avis parle d’engagements qui « peuvent » être pris, alors que l’ancienne position « exigeait » de prendre les engagements pour pouvoir obtenir un ruling positif.

Enfin, remarquons que la Commission des Rulings exigeait auparavant un rapport de réviseur qui devait ou non lui être transmis après la décision, alors que maintenant il est affirmé qu’il peut être nécessaire que ce rapport soit fourni au préalable, avant qu’une décision ne soit prise et ceci sur la base de la jurisprudence.

Sécurité juridique accrue ?

On peut donc affirmer que le projet d’avis est plus nuancé que l’ancienne position. D’une part, de par l’usage du terme ’avis’ au lieu de ’position’ et d’autre part, par l’option en matière d’engagements : il semble qu’on ne soit plus obligé de prendre des engagements pour pouvoir obtenir un ruling positif. Encore faut-il voir si ce nouvel avis, plus nuancé, apportera plus de sécurité au contribuable. D’une part, on peut quand même raisonnablement supposer que si on affirme dans le projet d’avis (et ensuite dans l’avis) que la Commission des Rulings confrontera l’opération aux critères qui se présentent dans la jurisprudence, la Commission des Rulings prendra ses décisions en ligne avec cette jurisprudence. Dans la mesure où la jurisprudence se fera plus unanime, la sécurité juridique de l’avis augmentera aussi. D’autre part, c’est justement la jurisprudence en matière de plus-values internes – plus précisément à propos du caractère de bon père de famille donné à une opération – qui n’est pas unanime. Il nous semble dès lors indiqué de prendre malgré tout les engagements mentionnés dans le projet d’avis si on effectue une opération en matière de plus-values internes et qu’on ne souhaite pas demander de ruling, même si cela ne constitue pas une garantie qu’il n’y aura pas de discussions avec l’administration fiscale. Et même si on choisit de passer par un ruling, il nous semble indiqué d’acter les engagements dans la demande de ruling, afin d’augmenter ses chances d’obtenir un ruling positif. Attendons dès lors les avis définitifs qui viendront après le 15 septembre 2009, bien qu’ils ne devraient à notre avis, guère diverger des projets proposés aujourd’hui.

Matthias Bastiaen – Tax Consultant
Remerciements à Xavier Van Vlem et Xavier Pattyn, Tax Directors
PricewaterhouseCoopers
Cet article reflète l’opinion de l’auteur et non celle de PricewaterhouseCoopers.

Extrait actualité FiscalNet – 29/08/2009

Deux électriciens travaillent en collaboration pour placer des panneaux solaires (A est l’entrepreneur principal et B le sous-traitant). Pour le placement des panneaux, B aide A et lui facture ses heures. En outre, B reçoit de A une participation aux bénéfices (= commission).

Comment la facturation fonctionne-t-elle ?

Réponse

Le placement de panneaux solaires est un travail immobilier. B doit facturer ses heures à A avec report de la TVA au cocontractant. A doit la commission à B (participation aux bénéfices), à facturer avec une TVA de 21%.

Selon la qualité du client final, A facturera ses prestations (placement des panneaux solaires) avec TVA ou avec application du régime du cocontractant.

Stefan Ruysschaert
Inspecteur principal d’une administration fiscale
Professeur au BTW Centrum voor Beroepsopleiding Antwerpen (secteur TVA)

Extrait actualité FiscalNet – 29/08/2009